在我國，按相關(guān)管理體系標(biāo)準(zhǔn)系統(tǒng)建立實(shí)施管理體系已經(jīng)有30 余年的歷程,，隨著相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)的不斷改版完善以及組織對管理體系標(biāo)準(zhǔn)理解的不斷加深,，體系實(shí)施運(yùn)行的有效性和成熟度也在持續(xù)提升。內(nèi)部審核是過程方法在管理體系建立,、實(shí)施和保持過程中的重要一環(huán),，由最初的機(jī)械模仿，到較為系統(tǒng),、成熟的實(shí)施模式,，成為組織管理體系績效的持續(xù)改進(jìn)的重要途徑。

為了加強(qiáng)對上市企業(yè)的監(jiān)管,，全國虛假財(cái)務(wù)報告委員會下屬的發(fā)起人委員會（COSO）于1992 年發(fā)布了《內(nèi)部控制整合框架》,，后經(jīng)增補(bǔ)、完善,，配套發(fā)布了內(nèi)部控制框架原則報告,。2008 年以來，財(cái)政部等五部委陸續(xù)發(fā)布《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引,，為我國企業(yè)實(shí)施內(nèi)部控制提供了系統(tǒng)的規(guī)范依據(jù),。自我評價是企業(yè)對內(nèi)部控制體系建立、實(shí)施開展內(nèi)部監(jiān)督的重要方式,，也是過程方法在企業(yè)內(nèi)部控制體系的具體體現(xiàn),。

盡管管理體系內(nèi)部審核與內(nèi)部控制自我評價存在相似或相同的目的,、程序乃至結(jié)果，但在企業(yè)經(jīng)營管理的實(shí)踐中,，多數(shù)企業(yè)還未將兩者進(jìn)行有效整合,，導(dǎo)致相關(guān)工作的重復(fù)交叉，從而影響管理體系績效評價的有效性和效率,。

系統(tǒng)地理解相關(guān)管理體系標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部控制規(guī)范對兩者的要求本質(zhì),，并對管理體系內(nèi)部審核和內(nèi)部控制自我評價進(jìn)行有效整合，已經(jīng)成為國內(nèi)多數(shù)企業(yè)管理體系和內(nèi)部控制有效性持續(xù)改進(jìn)必須面對和解決的問題,。筆者曾在國內(nèi)某大型國有企業(yè)參與管理體系與內(nèi)部控制一體化整合,，對管理體系內(nèi)部審核與內(nèi)部控制自我評價的整合進(jìn)行了有益探索，并取得了較好效果,。

一,、管理體系標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)控規(guī)范概述

（一）管理體系標(biāo)準(zhǔn)關(guān)于內(nèi)部審核的要求

我國多數(shù)企業(yè)建立、實(shí)施了一個或多個管理體系,，例如：質(zhì)量,、環(huán)境、職業(yè)健康安全,、能源等管理體系,。這些管理體系標(biāo)準(zhǔn)對內(nèi)部審核的要求目的相似（評價管理體系的符合性和有效性），程序基本相同（一般推薦參照《管理體系審核指南》給出的程序,、方法）,，實(shí)施的結(jié)果也基本相似（持續(xù)改進(jìn)管理體系的有效性）,。以GB/T  19001-2016《質(zhì)量管理體系 要求》的9.2“內(nèi)部審核”為例：

明確了內(nèi)部審核的目的——評價管理體系是否符合相關(guān)的要求,；管理體系是否得到有效實(shí)施和保持；

明確了實(shí)施內(nèi)部審核的程序和基本要求——策劃,、制定,、實(shí)施和保持審核方案，規(guī)定審核準(zhǔn)則和范圍,，客觀公正地實(shí)施審核,，利用審核結(jié)果（報告相關(guān)管理者，采取適當(dāng)?shù)募m正和糾正措施）,，內(nèi)部審核相關(guān)信息的文件化,；給出了內(nèi)部審核的基本指南——GB/T  19011《管理體系審核指南》。

（二）內(nèi)部控制規(guī)范關(guān)于自我評價的要求

我國多數(shù)企業(yè)采用的內(nèi)部控制規(guī)范為COSO 發(fā)布的內(nèi)部控制整合框架及其原則或國務(wù)院五部委發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引,，與管理體系內(nèi)部審核類似,，這些規(guī)范對內(nèi)部控制自我評價的要求目的相似，程序基本相同,，實(shí)施結(jié)果也基本相似,。以我國《內(nèi)部控制基本規(guī)范》（第四十六條）及其配套指引（評價指引）為例：

明確了內(nèi)部控制自我評價的目的——評價內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性（《內(nèi)部控制基本規(guī)范》第四十六條）,；

提出了內(nèi)部控制自我評價方式、范圍,、程序和頻率的基本要求——企業(yè)應(yīng)根據(jù)經(jīng)營業(yè)務(wù)調(diào)整,、經(jīng)營環(huán)境變化、業(yè)務(wù)發(fā)展?fàn)顩r,、實(shí)際風(fēng)險水平等確定,；

給出了內(nèi)部控制評價的基本指引——《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》。

（三）管理體系內(nèi)審與內(nèi)部控制自我評價的相關(guān)比較

根據(jù)管理體系標(biāo)準(zhǔn)及內(nèi)部控制規(guī)范關(guān)于內(nèi)部審核和內(nèi)部控制自我評價,，結(jié)合對《管理體系審核指南》和《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》相關(guān)內(nèi)容的理解,，對兩者的相關(guān)比較見表1。從表1 的相關(guān)對比中可發(fā)現(xiàn),，管理體系內(nèi)部審核與內(nèi)部控制自我評價的特征,、目的、過程,、結(jié)果等基本相似,，特別是方案、實(shí)施程序,、文件化信息的相關(guān)要求基本能夠相互對應(yīng)匹配,。同時鑒于相關(guān)管理體系標(biāo)準(zhǔn)及審核指南、內(nèi)部控制規(guī)范及配套指引對內(nèi)部審核及內(nèi)控評價并沒有給出相關(guān)的文件化信息的模板要求,，給企業(yè)提供了充分的自主策劃空間,。基于上述對比和分析可見,，內(nèi)部審核和內(nèi)控評價的整合具有較高的相似度,。

二、管理體系內(nèi)審與內(nèi)部控制自我評價在企業(yè)的實(shí)施情況

（一）實(shí)施情況

1.管理體系內(nèi)部審核

在管理體系內(nèi)部審核實(shí)踐中,，多數(shù)企業(yè)參照GB/T19011《管理體系審核指南》,，建立了內(nèi)部審核程序或制度，通常以年度為周期策劃審核方案,，采用集中的方式開展審核的相關(guān)程序,，也有部分企業(yè)采用滾動式開展審核。審核實(shí)施過程中文件化信息種類的要求有一定差異,，但表1 中所列的文件化信息種類基本都具備,，且多數(shù)規(guī)定了規(guī)范化的模板。例如：檢查表,、不符合報告等（模板示例見圖1,、圖2）。

2. 內(nèi)部控制自我評價

與管理體系內(nèi)部審核類似，在內(nèi)部控制自我評價實(shí)踐中,，多數(shù)企業(yè)參照專業(yè)審計(jì)機(jī)構(gòu)的實(shí)踐,，建立了內(nèi)控評價管理的制度，通常以年度為周期策劃內(nèi)控評價方案,，利用日常監(jiān)督,、專項(xiàng)監(jiān)督等方式，完成業(yè)務(wù)流程的現(xiàn)場測試,，收集相關(guān)資料信息并進(jìn)行認(rèn)定,。內(nèi)控評價實(shí)施過程中文件化信息種類的要求有一定差異，但表1 中所列的文件化信息種類基本都具備,，且多數(shù)規(guī)定了規(guī)范化的模板,。例如：測試底稿、缺陷認(rèn)定匯總表等（模板示例見圖3,、圖4）,。

（二）存在的問題

盡管多數(shù)企業(yè)管理體系內(nèi)部審核和內(nèi)部控制自我評價都形成了較為規(guī)范的機(jī)制，并能夠系統(tǒng)地策劃和實(shí)施,，但各自都存在一定的不足,，對管理體系及內(nèi)部控制的有效性的促進(jìn)作用有限，主要表現(xiàn)在：

1.多數(shù)企業(yè)管理體系內(nèi)審與內(nèi)部控制評價分別建立制度程序,，從主管職責(zé),、方案策劃、實(shí)施主體等均沒有統(tǒng)籌考慮,，會導(dǎo)致實(shí)施過程相互孤立,，信息、結(jié)果不能共享,；

2. 多數(shù)企業(yè)的內(nèi)部審核和內(nèi)控評價采用集中的方式開展,，與企業(yè)的日常監(jiān)督脫離，且受參與審核或評價的成員管理層次及專業(yè)限制,，在證據(jù)獲取及結(jié)果認(rèn)定方面往往不易發(fā)現(xiàn)本質(zhì)問題,，使這種評價的實(shí)施效果大打折扣,；

3. 部分企業(yè)的管理體系內(nèi)部審核,，盡管其系統(tǒng)性好，但嚴(yán)謹(jǐn)程度欠缺,，主要表現(xiàn)在不符合項(xiàng)判定準(zhǔn)則識別不準(zhǔn)確（例如只籠統(tǒng)地與管理體系標(biāo)準(zhǔn)條款對照而忽略適用的制度規(guī)范）,、管理體系有效性結(jié)論與審核發(fā)現(xiàn)之間缺少必然聯(lián)系的分析（例如無論發(fā)現(xiàn)的不符合項(xiàng)數(shù)量多少，其管理體系有效性結(jié)論都是“基本有效”或“有效”）,；

4. 部分企業(yè)內(nèi)控評價,，盡管其嚴(yán)謹(jǐn)、細(xì)化、可操作性高,，但系統(tǒng)性欠缺,，主要表現(xiàn)在評價報告中僅將缺陷認(rèn)定列出，而缺少對內(nèi)部控制設(shè)計(jì)或運(yùn)行的總體評價,；

5. 由于管理體系內(nèi)審與內(nèi)部控制評價的目的,、范圍、程序等高度的相似性,，兩者實(shí)施過程中必然會出現(xiàn)大量重復(fù),、交叉的活動或結(jié)果，甚至審核或評價組的成員也常常會是同一組人,，這一方面使審核或評價人員產(chǎn)生一定的惰性情緒,，另外也會使被審核或評價部門或崗位產(chǎn)生一定的抵觸情緒。長此以往,，不僅帶來了資源的浪費(fèi),，還會對審核或評價的有效性產(chǎn)生不良影響，甚至影響管理體系及內(nèi)部控制的有效性,。

通過對管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價的比較分析,，我們發(fā)現(xiàn)，兩者的原則,、特點(diǎn),、基本程序一致，完全具備整合的可行性,。通過對企業(yè)實(shí)踐中存在問題的分析,，實(shí)現(xiàn)兩者的整合，既是內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)管的需要,，也是完善企業(yè)管理體系績效評價和內(nèi)部控制監(jiān)督機(jī)制的需要,，更是提高企業(yè)經(jīng)營管理有效性和效率的需要。將兩者進(jìn)行整合,，保留各自的長處,，彌補(bǔ)各自的欠缺，可以使評價活動的規(guī)范性,、有效性進(jìn)一步提高,。

三、管理體系內(nèi)審與內(nèi)部控制自我評價整合實(shí)踐

筆者曾經(jīng)全程參與某大型國有企業(yè)內(nèi)部控制與管理體系一體化整合項(xiàng)目的實(shí)施,，其中建立系統(tǒng)的一體化的管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價機(jī)制就是該項(xiàng)目的重要組成部分,。實(shí)施的過程和結(jié)果也進(jìn)一步證明，管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價整合的可行性,，并達(dá)到了預(yù)期目的,，具體實(shí)施內(nèi)容包括：

（一）制度層面的整合

通過組織相關(guān)人員深度研討相關(guān)管理體系標(biāo)準(zhǔn)及內(nèi)部控制規(guī)范的要求,，加深理解，統(tǒng)一理念,，在此基礎(chǔ)上對現(xiàn)有的《管理體系內(nèi)部審核程序》《內(nèi)部控制評價管理制度》進(jìn)行評審,，整合形成《管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價制度》，使其同時符合管理體系標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部控制規(guī)范的相關(guān)要求,；將企業(yè)專業(yè)監(jiān)督和基層單位的內(nèi)審納入審核評價流程中（見圖5）,，使其與企業(yè)的經(jīng)營管理進(jìn)一步融合。

（二）實(shí)施主體的整合

綜合考慮管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價對人員能力的要求,，結(jié)合企業(yè)業(yè)務(wù)管理部門人力資源狀況,，選擇培養(yǎng)不同專業(yè)、管理層次的人員作為審核員/ 內(nèi)控評價人員資源庫,，針對每次審核評價的需求,，從資源庫中抽取適當(dāng)?shù)娜藛T組成評價組，確保評價組中中層以上領(lǐng)導(dǎo)達(dá)到規(guī)定的比例,，有利于發(fā)現(xiàn)問題質(zhì)量的提升以及對審核發(fā)現(xiàn)的系統(tǒng)分析,。

（三）工具模板的整合

對管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價實(shí)施過程中的現(xiàn)有模板工具進(jìn)行優(yōu)化整合，形成了包括《管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價年度方案》《管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價檢查計(jì)劃》《檢查測試底稿》《不符合/ 缺陷認(rèn)定清單》《管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價檢查報告》和《管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價年度報告》等模板,。這些模板既可滿足集中式總體評價的需要,，也能夠滿足日常或?qū)ｍ?xiàng)監(jiān)督評價的需要,，并能夠符合管理體系標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部控制規(guī)范的相關(guān)要求,。

（四）實(shí)施的效果

企業(yè)在管理體系試運(yùn)行過程中，安排了一次整合性的管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價,，進(jìn)一步證明了管理體系內(nèi)審和內(nèi)控評價整合的可行性,，驗(yàn)證了整合后機(jī)制的合理性，在后續(xù)的第三方認(rèn)證審核和上級公司內(nèi)控管理部門組織的驗(yàn)收評審中得到了確認(rèn),。

結(jié)語

管理體系內(nèi)部審核與內(nèi)部控制自我評價具有相同或相似的原則,、特征、程序,，具有有效整合的可行性,。基于對管理體系標(biāo)準(zhǔn)和內(nèi)部控制規(guī)范相關(guān)要求的系統(tǒng)理解,，從制度,、責(zé)任主體、工具模板等方面進(jìn)行有效整合,，有助于提高審核和評價的有效性,，促進(jìn)企業(yè)管理體系整合并與經(jīng)營管理有機(jī)融合,，也是優(yōu)化績效評價機(jī)制的有益嘗試,。

北京卓越同舟咨詢有限公司成立于2002年,經(jīng)國家認(rèn)證認(rèn)可監(jiān)督管理委員會批準(zhǔn)設(shè)立的專業(yè)企業(yè)認(rèn)證及咨詢機(jī)構(gòu)(批準(zhǔn)號: CNCA-Z-01Q-2006-038)，能為各種行業(yè)、各種規(guī)模的組織提供ISO9001 質(zhì)量管理體系,、IATF16949汽車生產(chǎn)件及相關(guān)服務(wù)件組織的質(zhì)量管理體系要求,、ISO14001環(huán)境管理體系、 ISO45001職業(yè)健康安全 管理體系,、ISO22000/HACCP食品安全管理體系/危害分析與關(guān)鍵控制點(diǎn)ISO/IEC27001信息安全管理體系,、ISO/IEC200001T服務(wù)管理體系、ISO22301業(yè)務(wù)連續(xù)性管理體系等管理體系認(rèn)證咨詢,、產(chǎn)品認(rèn)證咨詢,、企業(yè)資質(zhì)認(rèn)證咨詢、企業(yè)管理咨詢(組織設(shè)計(jì),、流程優(yōu)化,、成本審計(jì)、品控管理,、顧客滿意度測評,、5S管理等)及相關(guān)培訓(xùn)服務(wù)。